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“走出去”企業(yè)境外稅收風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)措施

自從我國(guó)2013年提出“一帶一路”倡議以來(lái)，中國(guó)“一帶一路”沿線國(guó)家業(yè)務(wù)發(fā)展越來(lái)越好，尤其是對(duì)外承包工程成就顯著。截止到2021年上半年，中國(guó)對(duì)外承包工程已經(jīng)占到全球業(yè)務(wù)的近六成。中國(guó)企業(yè)的海外競(jìng)爭(zhēng)力也越來(lái)越強(qiáng)，區(qū)域間的互聯(lián)互通，已成趨勢(shì)。“中國(guó)建設(shè)”將像“中國(guó)制造”品牌一樣享譽(yù)全球。

但是，自2020年全球新冠疫情蔓延，抗疫艱巨，全球經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇緩慢。美歐打壓、遏制中國(guó)，各國(guó)貿(mào)易保護(hù)抬頭，大國(guó)博弈，競(jìng)爭(zhēng)激烈，全球政經(jīng)格局百年巨變。在此新形勢(shì)下，中國(guó)“走出去”企業(yè)所面臨的各類(lèi)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)更為復(fù)雜和嚴(yán)峻，尤其是在國(guó)際社會(huì)合規(guī)監(jiān)管環(huán)境日趨嚴(yán)格，中國(guó)相關(guān)國(guó)家部委，如國(guó)務(wù)院發(fā)改委、國(guó)資委、商務(wù)部和國(guó)家稅務(wù)總局都對(duì)“走出去”企業(yè)提出了更高的合規(guī)管理要求，中國(guó)“走出去”需在境內(nèi)外全面、嚴(yán)格合法、合規(guī)經(jīng)營(yíng)，其挑戰(zhàn)空前，意義重大。

從國(guó)際稅收來(lái)看，境外很多國(guó)家在進(jìn)行稅制改革，加強(qiáng)和提升征管手段，國(guó)際間反避稅合作是大勢(shì)所趨。特別是在后疫情下，各國(guó)財(cái)政收入壓力增大，中國(guó)“走出去”企業(yè)也多成為了東道國(guó)當(dāng)?shù)氐闹攸c(diǎn)稅源，相關(guān)稅務(wù)檢查和稽查頻繁，中國(guó)“走出去”企業(yè)所面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日益凸顯?；谏鲜銮樾危P者根據(jù)多年海外從稅的實(shí)操經(jīng)驗(yàn)，梳理并總結(jié)了中國(guó)“走出去”企業(yè)在境外所面臨的如下十二項(xiàng)主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并提出相關(guān)的應(yīng)對(duì)措施，希望能給相關(guān)“走出去”企業(yè)一些參考和借鑒。

一、財(cái)稅調(diào)研不周全

有些“走出去”企業(yè)在項(xiàng)目投標(biāo)前期，或是由于調(diào)研期間經(jīng)費(fèi)不足，或是處于節(jié)省費(fèi)用的考慮，往往以免費(fèi)獲得財(cái)稅資訊為參考，并沒(méi)有深入、專(zhuān)業(yè)了解和把握東道國(guó)（項(xiàng)目所在國(guó)）的詳細(xì)稅法規(guī)定，或是當(dāng)?shù)刈隽艘恍┱{(diào)研，但是隨后東道國(guó)的稅法進(jìn)行修訂和改變，但是沒(méi)有及時(shí)更新。特別很多東道國(guó)的稅收法規(guī)與實(shí)操存在很大的差異，“走出去”企業(yè)需要投入人力和財(cái)力進(jìn)行實(shí)地的實(shí)操做詳盡調(diào)研，但往往都沒(méi)有做到。
很多“走出去”企業(yè)對(duì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的考核激勵(lì)機(jī)制的還存在急功近利的缺陷。境外項(xiàng)目負(fù)責(zé)人往往是以盡快中標(biāo)為目標(biāo)，盡早獲取項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)收入為動(dòng)力，對(duì)長(zhǎng)遠(yuǎn)的稅收風(fēng)險(xiǎn)忽視和潛在的稅收稅負(fù)低估都造成了前期稅收調(diào)研的不夠周全。
一如；在阿根廷有最低核定企業(yè)所得稅（Minimum Presumed Income Tax）的規(guī)定，即在每個(gè)財(cái)年末的資產(chǎn)總值超過(guò)20萬(wàn)比索，須繳納資產(chǎn)總值1%的最低預(yù)期所得稅。同理，在很多發(fā)展中國(guó)家，如柬埔寨，老撾等國(guó)家，即使“走出去”企業(yè)在東道國(guó)當(dāng)?shù)貨](méi)有收益或利潤(rùn)，也要依據(jù)資本額或收入額核定征收企業(yè)所得稅。還有的國(guó)家規(guī)定：企業(yè)在正常利潤(rùn)下?lián)?shí)征收的企業(yè)所得稅與上述最低核定的企業(yè)所得稅相比，按孰高征收的原則。有一些“走出去”企業(yè)的財(cái)稅人員憑以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為：企業(yè)所得稅是基于企業(yè)年終有利潤(rùn)或應(yīng)納稅所得額才需要繳納，而境外大型的工程項(xiàng)目通常前幾年投入較大，基本不產(chǎn)生投資收益。由于對(duì)項(xiàng)目所在國(guó)的稅制沒(méi)有做充分、細(xì)致的調(diào)研，因而沒(méi)有考慮到東道國(guó)最低核定企業(yè)所得稅的特殊規(guī)定，有些“走出去”企業(yè)就沒(méi)有正確進(jìn)行相關(guān)的稅負(fù)測(cè)算和現(xiàn)金流安排。
二如；安哥拉有合同印花稅，該稅屬于地方稅，按當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)規(guī)定：建造合同需交納合同金額1%的合同印花稅，該合同印花稅應(yīng)向當(dāng)?shù)胤ㄔ簜浒覆⒂煞ㄔ赫魇?，而不是由?dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)征收。當(dāng)?shù)毓窘患{合同印花稅是合同有效性的前提，若不交納該項(xiàng)合同印花稅，日后產(chǎn)生合同糾紛，東道國(guó)當(dāng)?shù)胤ㄔ翰挥柚С峙袥Q。因此“走出去”企業(yè)為了保證合同的法律效力，是否需要立即交納與建筑合同金額相符的足額印花稅呢？隨著實(shí)地調(diào)研和與前期進(jìn)入的中資溝通后了解到：當(dāng)?shù)氐膶?shí)際操作是：企業(yè)可以向安哥拉當(dāng)?shù)胤ㄔ簠f(xié)商申請(qǐng)，按建筑合同的工程進(jìn)度甚至是按業(yè)主付款進(jìn)度來(lái)交納該項(xiàng)合同印花稅。這樣就可以即保障了合同的有效性，也避免因種種原因合同金額變更，甚至終止合同的情況下而先期多交納了合同全額的印花稅，進(jìn)而節(jié)省了現(xiàn)金流。在很多國(guó)家，如土耳其、澳大利亞、多哥都有類(lèi)似的合同印花稅，其稅法規(guī)定和實(shí)操都有很大的差異，需要“走出去”企業(yè)做實(shí)地調(diào)研和與相關(guān)當(dāng)?shù)卣魇諜C(jī)關(guān)協(xié)商解決。筆者在此建議的應(yīng)對(duì)措施有：
一是堅(jiān)持付費(fèi)的專(zhuān)業(yè)報(bào)告做財(cái)稅調(diào)研的基礎(chǔ)。“走出去”企業(yè)在投標(biāo)前期可以借助一些免費(fèi)的渠道來(lái)了解一些基礎(chǔ)稅制信息，但是絕對(duì)不能以免費(fèi)資訊作為境外項(xiàng)目投標(biāo)的計(jì)稅依據(jù)。以東道國(guó)當(dāng)?shù)貦?quán)威財(cái)稅中介的付費(fèi)財(cái)稅盡調(diào)報(bào)告或?qū)ｍ?xiàng)稅制調(diào)研報(bào)告為基礎(chǔ)，這是不可節(jié)省的調(diào)研代價(jià)和專(zhuān)業(yè)保證。
二是要求助中國(guó)政府駐外機(jī)構(gòu)及當(dāng)?shù)氐闹匈Y企業(yè)資源，關(guān)注稅收環(huán)境與實(shí)際操作。東道國(guó)的權(quán)威中介的專(zhuān)業(yè)報(bào)告，往往會(huì)對(duì)當(dāng)?shù)氐呢?cái)稅法規(guī)做非常謹(jǐn)慎的解釋?zhuān)鴮?duì)東道國(guó)實(shí)際操作的具體風(fēng)險(xiǎn)及“灰色”地帶并不愿意充分揭示和做相關(guān)適應(yīng)性的建議?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還必須要進(jìn)一步了解東道國(guó)的稅制大環(huán)境和相關(guān)稅務(wù)執(zhí)行機(jī)關(guān)的實(shí)際操作層面，把握東道國(guó)稅收法規(guī)與實(shí)操的差距?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)要求助并主動(dòng)拜訪中國(guó)駐東道國(guó)的大使館、經(jīng)商處及國(guó)家稅總外派的稅務(wù)官。中國(guó)駐東道國(guó)的大使，特別是商務(wù)參贊和外派稅務(wù)官，他們對(duì)東道國(guó)的政經(jīng)大勢(shì)，包括財(cái)稅改革，中國(guó)與東道國(guó)的兩國(guó)關(guān)系及周邊地緣關(guān)系，雙邊稅收協(xié)定執(zhí)行的情況更加了解和清楚，可以給與“走出去”方向性的指點(diǎn)?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還需要與中國(guó)企業(yè)商會(huì)，并與已經(jīng)前期進(jìn)入該國(guó)的同行中資企業(yè)溝通和交流，很多同樣的稅務(wù)問(wèn)題，稅收處理，他們都已經(jīng)遇到過(guò)，試過(guò)錯(cuò)，去向他們學(xué)習(xí)和了解，相關(guān)性更強(qiáng)，經(jīng)驗(yàn)更可靠。
三是要提高稅收法規(guī)語(yǔ)言翻譯的專(zhuān)業(yè)準(zhǔn)確度。很多發(fā)展中國(guó)家當(dāng)?shù)毓俜秸Z(yǔ)言是小語(yǔ)種，這些國(guó)家的當(dāng)?shù)氐亩愔?，稅收法?guī)翻譯存在一定的困難。有些東道國(guó)的專(zhuān)業(yè)中介沒(méi)有懂中文的專(zhuān)業(yè)人員，或是中國(guó)“走出去”企業(yè)的翻譯人員大多數(shù)是語(yǔ)言專(zhuān)業(yè)畢業(yè)的，他們往往只有有限的商務(wù)知識(shí)，缺乏財(cái)稅專(zhuān)業(yè)的專(zhuān)門(mén)學(xué)習(xí)和訓(xùn)練，所以他們對(duì)這些“小語(yǔ)種”的官方語(yǔ)言翻譯往往不夠準(zhǔn)確，讓相關(guān)財(cái)稅人員不好理解。這就需要有相關(guān)財(cái)稅人員，特別是有國(guó)際稅經(jīng)驗(yàn)的稅務(wù)專(zhuān)家要進(jìn)行專(zhuān)業(yè)判斷和甄別，同時(shí)需要利用其他已有的通用外語(yǔ)翻譯，如英語(yǔ)，法語(yǔ)的翻譯進(jìn)行比較和對(duì)比，這樣才能有助更好的理解東道國(guó)相關(guān)稅制和稅收法規(guī)。
四是要與稅收法規(guī)制定權(quán)威機(jī)關(guān)溝通和求證。大部分發(fā)展中國(guó)家都沿用了西方發(fā)達(dá)國(guó)家（有些是原殖民宗主國(guó)）的政治體制，這些國(guó)家的立法，行政（執(zhí)法），司法機(jī)構(gòu)是相對(duì)分離和獨(dú)立的。也就是說(shuō)，稅收政策和稅收法規(guī)的制定機(jī)構(gòu)和具體稅收征管部門(mén)是相對(duì)分離和獨(dú)立的。稅收法規(guī)的制定機(jī)構(gòu)往往是東道國(guó)的議會(huì)（或國(guó)會(huì)），還有的是獨(dú)立的稅收政策制定委員會(huì)，而具體稅法執(zhí)行和征管部門(mén)是財(cái)政部下屬的稅務(wù)局。稅務(wù)局機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)對(duì)稅收法規(guī)進(jìn)行釋義，解釋和判決的。因此，“走出去”企業(yè)要想真正理解相關(guān)稅務(wù)政策，稅收法規(guī)的背景，意圖和含義，就要與東道國(guó)制定相關(guān)稅務(wù)政策和法規(guī)的權(quán)威機(jī)構(gòu)溝通，了解和求證。若與東道國(guó)稅務(wù)征管部門(mén)求教和研討，因其不是合適的權(quán)威機(jī)構(gòu)，往往因人而異，甚至?xí)c稅法立法本意相距甚遠(yuǎn)！
五是要研究法院對(duì)稅務(wù)爭(zhēng)議案件的判例。由于大多數(shù)發(fā)展國(guó)家沿用了西方發(fā)達(dá)國(guó)家的政治體制，其司法機(jī)關(guān)即法院比較獨(dú)立且大都采用判例法來(lái)具體裁定，判定相關(guān)稅收法規(guī)的具體實(shí)施和運(yùn)用。“走出去”企業(yè)要關(guān)注和研究相關(guān)的法院判例，特別是要參考當(dāng)?shù)芈蓭熓聞?wù)所或者會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)相關(guān)案例的解釋和分析，這樣才能真正有助于了解相關(guān)稅收法規(guī)的具體執(zhí)行的對(duì)與錯(cuò)，才能有一個(gè)比較客觀的對(duì)比標(biāo)準(zhǔn)和參照對(duì)象。
六是要促進(jìn)東道國(guó)完善和細(xì)化“新”的稅收法規(guī)。很多特殊行業(yè)及新業(yè)務(wù)，如大型的公共設(shè)施建設(shè)與運(yùn)營(yíng)，國(guó)際工程的EPC+F 模式，能源開(kāi)發(fā)與跨國(guó)運(yùn)輸，共享經(jīng)濟(jì)和網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)等，很多發(fā)展中國(guó)家以前從來(lái)都沒(méi)有經(jīng)歷過(guò)，也就沒(méi)有相應(yīng)的稅收征管經(jīng)驗(yàn)，自然也就沒(méi)有針對(duì)這些“新”行業(yè)，“新”業(yè)務(wù)的相應(yīng)稅收法規(guī)。對(duì)此，中資“走出去”企業(yè)要積極主動(dòng)的應(yīng)對(duì)，要借助當(dāng)?shù)貙?zhuān)業(yè)中介的影響和幫助，求助中國(guó)駐東道國(guó)的相關(guān)機(jī)構(gòu)，如經(jīng)商處，中國(guó)企業(yè)商會(huì)的大力支持和幫助，進(jìn)而與東道國(guó)相關(guān)權(quán)威機(jī)構(gòu)（如議會(huì)，稅務(wù)委員會(huì)，財(cái)政部等）溝通、解釋、甚至培訓(xùn)。具體包括：借鑒和引用國(guó)際慣例，如OECD范本、UN范本最新發(fā)展、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、行業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)范的最新發(fā)展等，介紹歐美及中國(guó)已有的稅務(wù)案例及征管方式。換言之，中國(guó)“走出去”企業(yè)要促進(jìn)和幫助東道國(guó)完善稅制，補(bǔ)充和細(xì)化相關(guān)稅收法規(guī)，進(jìn)而解決中資“走出去”企業(yè)在東道國(guó)所面臨的具體稅政困難。
基于上述各種應(yīng)對(duì)措施，筆者還建議，“走出去”企業(yè)應(yīng)根據(jù)境外項(xiàng)目的具體情況確認(rèn)細(xì)節(jié)并時(shí)時(shí)更新相關(guān)財(cái)稅信息，制定符合本企業(yè)行業(yè)特點(diǎn)，項(xiàng)目實(shí)操性的《國(guó)別稅收指南》。該指南的主要作用是介紹東道國(guó)當(dāng)?shù)刎?cái)稅規(guī)定，提示與當(dāng)?shù)毓救粘＿\(yùn)營(yíng)直接相關(guān)稅法要點(diǎn)。該指南的主要內(nèi)容應(yīng)包括：相關(guān)稅務(wù)規(guī)定，如各相關(guān)稅種、稅率、征稅方式、代扣代繳、稅務(wù)申報(bào)、交稅日期及方法，稅收優(yōu)惠、虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收協(xié)定適用等；相關(guān)財(cái)務(wù)規(guī)定，如折舊、攤銷(xiāo)年限、稅前列支費(fèi)用要求、標(biāo)準(zhǔn)、限額及比例，不能稅前列支的項(xiàng)目等；需報(bào)送當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的資料及相關(guān)要求等。另外，該指南需要附有當(dāng)?shù)叵嚓P(guān)財(cái)稅法規(guī)的原文，同時(shí)提供相關(guān)重要財(cái)稅法規(guī)的摘要中文翻譯，以便相關(guān)人員的理解和查閱?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)只有建立起定期、持續(xù)搜集和更新境外國(guó)別稅收法律制度的機(jī)制，確保能夠獲悉準(zhǔn)確、真實(shí)、最新的東道國(guó)的稅法規(guī)定及實(shí)操運(yùn)作，以《國(guó)別稅收指南》的相關(guān)財(cái)稅信息給與境外項(xiàng)目投資決策，稅負(fù)測(cè)算提供堅(jiān)實(shí)和可靠的依據(jù)。另外，“走出去”企業(yè)還要完善對(duì)市場(chǎng)人員的考核及獎(jiǎng)懲機(jī)制，要將市場(chǎng)人員的眼前利益與潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)想掛鉤、相關(guān)聯(lián)，使其有責(zé)任、有動(dòng)力去關(guān)注、去投入資源對(duì)東道國(guó)的相關(guān)稅制做深入調(diào)研，對(duì)相關(guān)稅負(fù)做精細(xì)測(cè)算。

二、 稅收協(xié)定沒(méi)吃透

“走出去”企業(yè)對(duì)雙邊協(xié)定的解讀不易，了解不透，享受不足，其具體原因也是各不相同。
一是協(xié)定本身的表述非常專(zhuān)業(yè)化，比較苦澀和抽象，“走出去”企業(yè)不容易理解和體會(huì)其中的細(xì)微差別。中國(guó)與很多國(guó)家雙邊稅收協(xié)定談簽和修訂還是一個(gè)雙方利益博弈和協(xié)商的過(guò)程和結(jié)果，甚至個(gè)別優(yōu)惠條款是相互妥協(xié)，交換的體現(xiàn)。若是稅務(wù)總局相關(guān)協(xié)定談簽官員不做特殊說(shuō)明，或是“走出去”企業(yè)沒(méi)有仔細(xì)比較相關(guān)研究條款，很難體會(huì)出其中的細(xì)微和特殊差異。
二是對(duì)雙邊協(xié)定的享受的前提條件不重視，雙邊稅收協(xié)定在東道國(guó)的享受，不是自然享受，需要居住國(guó)（中國(guó)）稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)具《稅收居民身份證明》。按相關(guān)規(guī)定，“走出去”企業(yè)應(yīng)在所轄地區(qū)級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開(kāi)具此證明，當(dāng)年或上一年開(kāi)具的《稅收居民身份證明》在2年內(nèi)有效，一但“走出去”企業(yè)過(guò)了開(kāi)具證明的時(shí)效，就不能及時(shí)在東道國(guó)享受雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇。
三是雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇不僅是在生效后的協(xié)定文本中體現(xiàn)，更多的具體內(nèi)容是還在協(xié)定的議定書(shū)、備忘錄等附件中體現(xiàn)。如在巴基斯坦對(duì)于利息預(yù)提稅的優(yōu)惠規(guī)定，是對(duì)中國(guó)相關(guān)貸款的銀行、金融機(jī)構(gòu)采用正例舉名單，具體體現(xiàn)在中國(guó)與巴基斯坦的3個(gè)協(xié)定備忘錄中。在馬來(lái)西亞，也是在中國(guó)與馬來(lái)西亞的協(xié)定備忘錄中，以補(bǔ)增中國(guó)進(jìn)出口銀行來(lái)特別享受雙邊協(xié)定對(duì)于利息預(yù)提稅的優(yōu)惠待遇。再如：在美國(guó)，就特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅優(yōu)惠是體現(xiàn)在中美協(xié)定的議定書(shū)中，該議定書(shū)中特別約定了特許權(quán)使用費(fèi)總額的70%征稅。
四是有些雙邊協(xié)定的適用，還需要“走出去”向省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，求助國(guó)家稅總的救濟(jì)，利用雙方稅收磋商機(jī)制甚至是國(guó)家間對(duì)等待遇力爭(zhēng)而獲得。一如國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)哈薩克斯坦的“超額利潤(rùn)稅”適用企業(yè)所得稅的雙邊稅收待遇的特別批復(fù)；再如；俄羅斯曾對(duì)我國(guó)某航空公司征稅，明顯違背了中俄雙邊稅收協(xié)定對(duì)于國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)免稅待遇約定，在雙邊稅收協(xié)商未果下，中國(guó)稅局對(duì)俄羅斯相關(guān)民航進(jìn)行對(duì)等征稅，進(jìn)行反制措施，迫使俄羅斯恢復(fù)了對(duì)中國(guó)某航空公司的免稅待遇，最終對(duì)中國(guó)某航空公司已征稅款進(jìn)行了退稅。
因此，“走出去”企業(yè)要認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究雙邊稅收的具體專(zhuān)業(yè)術(shù)語(yǔ)約定，體會(huì)相關(guān)的條款的細(xì)微差別和特殊優(yōu)惠約定，還要關(guān)注其具體表現(xiàn)的不同形式，特別是要把握享受稅收協(xié)調(diào)優(yōu)惠的前提條件（開(kāi)具稅收居民身份證明）和關(guān)注時(shí)效，“走出去”企業(yè)若在東道國(guó)遇到相關(guān)稅收協(xié)定待遇不公，可求助國(guó)家稅務(wù)總局幫助解決，具體適用情況和途徑，筆者將在下面十二、稅務(wù)爭(zhēng)議難解決段落中再做詳述。

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三、投資架構(gòu)不合理

目前一些“走出去”企業(yè)為了盡快實(shí)施境外中標(biāo)項(xiàng)目，往往采用最容易、最迅速的直接投資方式，即中國(guó)集團(tuán)總部在東道國(guó)（項(xiàng)目所在國(guó)）建立法人機(jī)構(gòu)（如注冊(cè)項(xiàng)目公司、子公司、分公司等）。這種直接投資方式，由于沒(méi)有提前綜合考量商務(wù)及稅務(wù)因素，特別是沒(méi)有給企業(yè)后期發(fā)展留有全球投資框架完善和拓展的余地，隨后給“走出去”的在區(qū)域和全球布局，拓展新業(yè)務(wù)造成非常被動(dòng)的局面，或是重新構(gòu)建新的全球投資結(jié)構(gòu)時(shí)，其代價(jià)非常昂貴和格外困難。
一如，直接在某東道國(guó)（項(xiàng)目所在國(guó)）投資及設(shè)立公司，由于中國(guó)與該東道國(guó)沒(méi)有簽訂雙邊稅收協(xié)定，其稅收待遇（股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)的預(yù)提所得稅）并不是最優(yōu)，或是中國(guó)與該東道國(guó)簽有雙邊稅收協(xié)定，但是沒(méi)有對(duì)境外所得稅的饒讓條款，即便是該東道國(guó)給與了當(dāng)?shù)毓久舛惢蚨愂諆?yōu)惠，其匯回中國(guó)的利潤(rùn)仍需在中國(guó)依相關(guān)稅法補(bǔ)稅。相反，若是能提前考慮在稅收協(xié)定簽約國(guó)比較多，稅收協(xié)定比較優(yōu)惠，對(duì)境外所得給與免稅或稅收協(xié)定約定饒讓抵扣的國(guó)家（如在新加坡、荷蘭等國(guó)）設(shè)立中間控股公司，以中間控股公司再投資于“走出去”在項(xiàng)目所在國(guó)的公司，這樣的股權(quán)架構(gòu)就可以是境外公司的相關(guān)稅收協(xié)定待遇更好，綜合稅負(fù)更輕。
再如，一些“走出去”企業(yè)只是考慮眼前或應(yīng)急的境外項(xiàng)目施工或運(yùn)營(yíng)的稅務(wù)影響，并沒(méi)有仔細(xì)考慮將來(lái)項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中或后期運(yùn)營(yíng)中，當(dāng)?shù)毓就顺鰴C(jī)制的相關(guān)稅務(wù)影響。有些東道國(guó)相關(guān)部門(mén)對(duì)相關(guān)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓審核程序繁瑣，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的資本利得稅檢查非常嚴(yán)格，稅負(fù)也比較高。若沒(méi)有一個(gè)相對(duì)合理的股權(quán)架構(gòu)設(shè)計(jì)，直接在東道國(guó)轉(zhuǎn)讓相關(guān)當(dāng)?shù)毓镜墓蓹?quán)，往往很難順利轉(zhuǎn)讓?zhuān)疫€要付出巨額的稅負(fù)代價(jià)。相反，若是提前預(yù)留一個(gè)合理的中間層控股公司架構(gòu)，以中間層的控股公司轉(zhuǎn)讓相關(guān)東道國(guó)當(dāng)?shù)毓镜墓煞荩鋵徍顺绦蚓拖鄬?duì)簡(jiǎn)單，稅負(fù)也相對(duì)減少很多。當(dāng)然，也要充分評(píng)估和關(guān)注在東道國(guó)對(duì)于在中間層公司間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的相關(guān)反避稅規(guī)定和措施。
三如，有些“走出去”企業(yè)境外業(yè)務(wù)發(fā)展很快，開(kāi)始考慮設(shè)立或拓展新的境外區(qū)域甚至是全球的資金功能，若拓展全球的融資租賃中心或資金池職能，原本直接投資的2-3層架構(gòu)就不夠用或不能實(shí)現(xiàn)全球資金中心的功能，于是開(kāi)始重新搭建新的更多層境外投資架構(gòu)，就需要對(duì)原來(lái)在區(qū)域或全球各個(gè)國(guó)家的最底層的實(shí)際運(yùn)營(yíng)公司，進(jìn)行重新轉(zhuǎn)股或全面股權(quán)整合，由此操作就非常地耗時(shí)且花費(fèi)代價(jià)。
四如，有一些“走出去”企業(yè)，特別是民營(yíng)和私企，初始境外投資架構(gòu)采用的是一些激進(jìn)的全球避稅的籌劃，如在避稅地（開(kāi)曼群島，英屬維爾京群島）設(shè)立多層復(fù)雜的投機(jī)架構(gòu)，特別是在避稅地沒(méi)有實(shí)質(zhì)商業(yè)業(yè)務(wù)，只以避稅為目的所設(shè)立的空殼公司，導(dǎo)管公司，在目前及今后中國(guó)、東道國(guó)及國(guó)際合作的反避稅大勢(shì)所趨下，將會(huì)面臨越來(lái)越大的風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)。如在中國(guó)納稅居民判斷下，香港殼公司與中國(guó)實(shí)際管理總部沖突下的納稅調(diào)整，受控外國(guó)公司（CFC）在境外導(dǎo)管公司不匯回利潤(rùn)的視同利潤(rùn)分配的在居民國(guó)的補(bǔ)稅。稅收協(xié)定受益所有人（LOB）的限定下，反稅收協(xié)定濫用的納稅調(diào)整。還有國(guó)際合作反避稅（如BEPS）對(duì)避稅地的挑戰(zhàn)（如最低實(shí)體化要求，CRC的銀行信息披露等），2021年7月，OECD包容性框架中130個(gè)國(guó)家發(fā)表聲明，G20財(cái)政部長(zhǎng)及央行行長(zhǎng)也發(fā)布公告，就國(guó)際稅收框架達(dá)成歷史性協(xié)議，支持跨國(guó)企業(yè)利潤(rùn)重新分配，設(shè)置全球最低稅率（15%），這些國(guó)際間的反避稅發(fā)展趨勢(shì)都將對(duì)“走出去”企業(yè)在境外合法，合理設(shè)立和搭建區(qū)域和全球投資結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了深刻的影響。當(dāng)然，“走出去”也應(yīng)密切關(guān)注和考量中國(guó)海南自貿(mào)港的特殊稅收優(yōu)惠，如對(duì)境外所得采用屬地原則，進(jìn)行境外所得給與免稅優(yōu)惠。由此，可考慮在海南自貿(mào)港設(shè)立頂層的境外投資公司，充分利用和享受海南自貿(mào)港的稅收優(yōu)惠（如島內(nèi)注冊(cè)公司企業(yè)所得稅15%和境外所得免稅）。

四、合同稅負(fù)估不足

很多“走出去”企業(yè)在項(xiàng)目投標(biāo)或議標(biāo)階段，往往因?yàn)槎悇?wù)成本最初預(yù)估不足，導(dǎo)致在實(shí)施項(xiàng)目過(guò)程中最終付出的稅務(wù)成本遠(yuǎn)超預(yù)算很多，甚至在東道國(guó)的項(xiàng)目最終因稅負(fù)預(yù)估不足而導(dǎo)致虧損。由于涉稅分析不細(xì)致，憑以往經(jīng)驗(yàn)估算，在項(xiàng)目前期談判、預(yù)估時(shí)，沒(méi)有財(cái)稅專(zhuān)業(yè)人員參與，而市場(chǎng)和商務(wù)人員往往缺乏對(duì)項(xiàng)目涉稅情況的深入分析和專(zhuān)業(yè)判斷，其在合同商務(wù)報(bào)價(jià)時(shí)，往往憑借以往項(xiàng)目估計(jì)稅負(fù)的經(jīng)驗(yàn)、參考其他國(guó)別稅負(fù)的計(jì)算方法，并沒(méi)有將投標(biāo)國(guó)別的稅制的特殊性加以周到考慮或?qū)ζ洳顒e處未做專(zhuān)項(xiàng)調(diào)整，因此造成稅負(fù)預(yù)估嚴(yán)重不足。其產(chǎn)生具體原因有：
一是市場(chǎng)人員及商務(wù)人員僅憑對(duì)東道國(guó)增值稅法的一般規(guī)定，結(jié)合當(dāng)?shù)夭少?gòu)的預(yù)算計(jì)劃，估算出了相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)增值稅及對(duì)應(yīng)的可稅前列支成本及對(duì)應(yīng)的企業(yè)所得稅。而在東道國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況是：在當(dāng)?shù)亓阈遣少?gòu)的原材料或低值易耗品，大多數(shù)供應(yīng)商都無(wú)法提供合法、合規(guī)的票據(jù)，而境外項(xiàng)目公司為了保證工期和正常的項(xiàng)目土建，又不得不在當(dāng)?shù)夭少?gòu)和使用，因此，由于當(dāng)?shù)夭少?gòu)票據(jù)不合規(guī)的現(xiàn)實(shí)局限，造成實(shí)際發(fā)生的成本、費(fèi)用無(wú)法進(jìn)行正常的進(jìn)項(xiàng)增值稅抵扣，多交了增值稅。相關(guān)費(fèi)用也不能在企業(yè)所得稅稅前抵扣，虛增的利潤(rùn)，多繳納了企業(yè)所得稅。
二是滾動(dòng)預(yù)算不精確，成本、費(fèi)用缺口量化不準(zhǔn)確。“走出去”企業(yè)在東道國(guó)往往客觀存在實(shí)際發(fā)生，但在當(dāng)?shù)厮枚惽安荒芰兄У母黜?xiàng)成本和費(fèi)用，即所謂的成本、費(fèi)用“硬缺口”。如當(dāng)?shù)亓阈遣少?gòu)費(fèi)、前期調(diào)研費(fèi)、項(xiàng)目公關(guān)代理費(fèi)、中方外派人員在中國(guó)發(fā)放的工薪和社保費(fèi)、中國(guó)總部為境外項(xiàng)目代墊資金的本金和利息、中國(guó)保險(xiǎn)公司的保費(fèi)、總部對(duì)境外項(xiàng)目的管理費(fèi)、“隱性”分包商和合作方的不合規(guī)費(fèi)的票據(jù)費(fèi)用等等。對(duì)于上述成本、費(fèi)用的“硬缺口”，“走出去”企業(yè)需要逐項(xiàng)細(xì)化和量化，及時(shí)更新和調(diào)整，這樣才能做到有針對(duì)性的稅收籌劃和應(yīng)對(duì)，若只是對(duì)境外項(xiàng)目的稅負(fù)做粗略的定性分析和估算，還是離境外項(xiàng)目最終發(fā)生的實(shí)際稅負(fù)差距甚遠(yuǎn)。
三是市場(chǎng)人員急于中標(biāo)，壓低稅負(fù)報(bào)價(jià)。這是由于目前一些“走出去”企業(yè)對(duì)市場(chǎng)負(fù)責(zé)人的考核及獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制局限所致，市場(chǎng)人員的短視和本位局限造成了稅負(fù)低估傾向。
針對(duì)上述種種稅負(fù)低估的原因，筆者建議的應(yīng)對(duì)措施有：財(cái)稅專(zhuān)業(yè)人員必須要提前參與境外項(xiàng)目的前期談判和報(bào)價(jià)估稅，全程跟進(jìn)項(xiàng)目的推進(jìn)和最終落實(shí)。從財(cái)稅角度給予及時(shí)、有效的專(zhuān)業(yè)分析和建議；必要時(shí)，還要付費(fèi)聘請(qǐng)第三方專(zhuān)業(yè)人士，做較詳細(xì)、專(zhuān)業(yè)的合同預(yù)審、稅負(fù)評(píng)估；財(cái)稅專(zhuān)業(yè)人員要與市場(chǎng)負(fù)責(zé)人員、商務(wù)人員緊密配合，要及時(shí)做好境外項(xiàng)目的滾動(dòng)預(yù)算，細(xì)化和量化各項(xiàng)成本、費(fèi)用的“硬缺口”?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)集團(tuán)總部還應(yīng)制定并提供《境外項(xiàng)目稅務(wù)籌劃方案模板》以供其集團(tuán)內(nèi)成員單位、分包商和合作方參考。該稅收籌劃方案模板的主要內(nèi)容應(yīng)包括：稅務(wù)籌劃方案的分工責(zé)任及節(jié)稅分享安排；選擇當(dāng)?shù)睾线m的法人主體（如項(xiàng)目公司/子公司/分公司/聯(lián)營(yíng)體的選擇）；分解合同報(bào)價(jià)，細(xì)化預(yù)算評(píng)估；分析和比較主要成本和費(fèi)用的硬缺口并制定參考和建議的稅收籌劃方法；如EPC合同分拆籌方案及轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排（特別是在中國(guó)設(shè)備采購(gòu)部分合理加價(jià)的出口及在東道國(guó)進(jìn)口環(huán)節(jié)合理海關(guān)估值等）。以此，使項(xiàng)目合同履約過(guò)程中的稅收遵從成本最低，預(yù)算稅負(fù)數(shù)與實(shí)際發(fā)生額的差距最小。若因投標(biāo)時(shí)的國(guó)別市場(chǎng)進(jìn)入、時(shí)效性或出于報(bào)價(jià)競(jìng)爭(zhēng)力的考慮，對(duì)于明顯低估的稅負(fù)后果，要充分重視和盡早警示，還必須要確定后續(xù)稅務(wù)應(yīng)對(duì)的備選方案，甚至要有應(yīng)急預(yù)案：如根據(jù)業(yè)界經(jīng)驗(yàn)明確能夠承受的稅務(wù)成本底線，在項(xiàng)目報(bào)價(jià)中要求有明確的稅務(wù)承諾事項(xiàng)，如約定不含稅價(jià)或因稅負(fù)變化時(shí)，合同中應(yīng)有保障調(diào)增價(jià)格或要求補(bǔ)償?shù)臈l款。對(duì)于市場(chǎng)人員的局限性，需要完善相關(guān)機(jī)制，已在上述一、財(cái)稅調(diào)研不周全段落中做過(guò)建議闡述，在此不再贅述。

五、外賬票據(jù)不規(guī)范

內(nèi)賬，是“走出去”企業(yè)據(jù)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)制度、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理辦理，集團(tuán)內(nèi)部統(tǒng)一電算系統(tǒng)進(jìn)行財(cái)務(wù)核算和匯總的賬套。外賬，東道國(guó)當(dāng)?shù)刈?cè)公司根據(jù)東道國(guó)的會(huì)計(jì)制度，財(cái)務(wù)規(guī)定、稅務(wù)法規(guī)制定的賬套，其主要目的是為當(dāng)?shù)刈?cè)審計(jì)師做審計(jì)報(bào)告及在當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅、匯算清繳或稅務(wù)稽查所用，一般來(lái)說(shuō)，東道國(guó)當(dāng)?shù)毓镜耐赓~是以內(nèi)賬為基礎(chǔ)，在對(duì)東道國(guó)與中國(guó)不同的財(cái)會(huì)，稅務(wù)差異進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整后，編制而成。外賬具體內(nèi)容包括境外項(xiàng)目當(dāng)?shù)氐娜粘Ｘ?cái)務(wù)核算記錄、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿和相關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表等。東道國(guó)當(dāng)?shù)毓疽驔](méi)有建立規(guī)范、完善的外賬核算體系，由此導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告不實(shí)，納稅申報(bào)不準(zhǔn)，隨后應(yīng)對(duì)當(dāng)?shù)囟悇?wù)檢查的基礎(chǔ)不牢，進(jìn)而會(huì)在當(dāng)?shù)囟悇?wù)稽查中付出額外的納稅代價(jià)。東道國(guó)的當(dāng)?shù)毓就赓~不規(guī)范的原因多樣且復(fù)雜：有財(cái)稅法規(guī)和現(xiàn)實(shí)稅務(wù)征管差異問(wèn)題。如東道國(guó)當(dāng)?shù)囟愔坪拓?cái)務(wù)規(guī)定的差異（如會(huì)計(jì)年度不同）；境外免稅項(xiàng)目，沒(méi)有設(shè)立外賬；當(dāng)?shù)鼗旌险魇罩贫?，即?duì)企業(yè)所得稅核定征收，其對(duì)應(yīng)的期間費(fèi)用沒(méi)有真實(shí)記錄，對(duì)增值稅據(jù)實(shí)征收，只有進(jìn)項(xiàng)增值稅和銷(xiāo)項(xiàng)增值稅的核算和記錄，其他成本費(fèi)用記錄不全；因成本、費(fèi)用有“硬缺口”，外賬不完整；從內(nèi)帳系統(tǒng)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為外賬的差異；財(cái)務(wù)共享中心的數(shù)據(jù)和資料對(duì)外賬的匹配和差異等等。
基于上述種種外賬不規(guī)范的原因，筆者有如下建議的應(yīng)對(duì)措施：一是要建立《外賬編制規(guī)程》，該規(guī)程的主要內(nèi)容有：提示東道國(guó)與中國(guó)不同的財(cái)務(wù)制度，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，稅法規(guī)定差異內(nèi)容，外賬與內(nèi)賬之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。統(tǒng)一在東道國(guó)的會(huì)計(jì)核算及記賬方法，其中包括統(tǒng)一設(shè)置會(huì)計(jì)科目、統(tǒng)一的賬務(wù)標(biāo)準(zhǔn)（如折舊，攤銷(xiāo)，計(jì)提比例，限額報(bào)銷(xiāo)等），同時(shí)采用東道國(guó)相關(guān)政府認(rèn)可和通用的外帳記賬軟件；規(guī)定外賬工作審核機(jī)制和相關(guān)賬表報(bào)送程序，如規(guī)定“隱性”分包商、合作方應(yīng)在限期內(nèi)向總承包商提交相關(guān)明細(xì)（如銀行現(xiàn)金日記賬、收入成本發(fā)票統(tǒng)計(jì)臺(tái)賬、報(bào)送相關(guān)原始憑證）的具體要求。外賬編制還要注意落實(shí)上述項(xiàng)目稅收籌劃方案在賬務(wù)上的處理。筆者在此特別提醒的是；“走出去”企業(yè)財(cái)稅主管與當(dāng)?shù)刂薪樵诖碛涃~，憑證規(guī)整的合作應(yīng)該是互動(dòng)模式而不是被動(dòng)模式，即自身要積極、深度參與憑證審核，外賬設(shè)立，不能讓當(dāng)?shù)刂薪閷?duì)憑證和外賬全權(quán)托管，自身不聞不問(wèn)；二是要建立《票據(jù)審核管理辦法》，該辦法是建立和完善外賬，通過(guò)審計(jì)報(bào)告及應(yīng)對(duì)稅務(wù)檢查的基礎(chǔ)前提和根本保障。該辦法的基本內(nèi)容應(yīng)包括：對(duì)外支付和內(nèi)部報(bào)銷(xiāo)要及時(shí)提供合法、合規(guī)的原始票據(jù)；對(duì)于不合法、不合規(guī)的票據(jù)，原則上不辦理付款或報(bào)銷(xiāo)手續(xù)；對(duì)在東道國(guó)項(xiàng)目的各參建方、隱性分包商也要從業(yè)務(wù)源頭抓起，讓他們也要對(duì)原始票據(jù)的合法、合規(guī)性負(fù)責(zé)，總承包方（當(dāng)?shù)刈?cè)公司）要對(duì)相關(guān)票據(jù)進(jìn)行專(zhuān)業(yè)復(fù)核，最終嚴(yán)格把關(guān)，同時(shí)給與隱性分包商和參與方給與必要的輔導(dǎo)和培訓(xùn)。筆者在此提示：該辦法要注意在當(dāng)?shù)赝鈳ぶ袘?yīng)存檔原始票據(jù)，內(nèi)賬中留存票據(jù)的復(fù)印件或掃描件。內(nèi)帳中要備注與原始憑證之間的索引編號(hào)和索引清單，該索引清單應(yīng)附有（中文翻譯的）相關(guān)交易、事項(xiàng)的簡(jiǎn)要說(shuō)明、歸屬單位或部門(mén)、存放地點(diǎn)、責(zé)任人，并根據(jù)內(nèi)外賬憑證號(hào)之間對(duì)應(yīng)關(guān)系做好登記臺(tái)賬。三是要分析成本、費(fèi)用硬缺口，提前做好項(xiàng)目整體稅收籌劃；四是要明確合同及建賬責(zé)任，加強(qiáng)外部合作單位，如隱性分包商和參與方的合作和協(xié)調(diào)；五是集團(tuán)總部要提前審核財(cái)務(wù)報(bào)表和稅務(wù)申報(bào)資料。

六、稅收優(yōu)惠缺保障

在“一帶一路”沿線國(guó)家，一般為了招商引資都頒布了各種形式的稅收優(yōu)惠。其中稅收優(yōu)惠導(dǎo)向有：吸引資金，對(duì)于政府援助項(xiàng)目，國(guó)際金融組織的優(yōu)惠貸款，東道國(guó)用國(guó)家信用擔(dān)保的貸款給與免稅待遇。鼓勵(lì)產(chǎn)業(yè)，對(duì)于關(guān)乎東道國(guó)國(guó)計(jì)民生的大型基礎(chǔ)設(shè)施，東道國(guó)沒(méi)有的產(chǎn)業(yè)或高科技企業(yè)給與特殊的減免稅待遇。特定地區(qū)，對(duì)于落后待發(fā)展的地區(qū)、經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)園區(qū)給與特殊減免稅待遇。
當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)，對(duì)于在東道國(guó)當(dāng)?shù)卮罅空泄?、雇員、解決充分就業(yè)的企業(yè)給與特殊的減免稅待遇。在有些發(fā)達(dá)國(guó)家，“走出去”企業(yè)與東道國(guó)政府還有可能“一對(duì)一”事先談定的稅收優(yōu)惠條件（ATR-Advanced Tax Ruling）。一般來(lái)說(shuō)，“走出去”企業(yè)在東道國(guó)有投資意向或初期談判，簽約階段有比較優(yōu)勢(shì)力爭(zhēng)相關(guān)的稅收優(yōu)惠。但是與業(yè)主簽訂的種種稅收優(yōu)惠合同，往往因東道國(guó)的基層稅務(wù)征稅或稽查機(jī)關(guān)不予認(rèn)可，最終無(wú)法得到稅收優(yōu)惠的兌現(xiàn)。
在此，筆者提別建議：為了加強(qiáng)稅收優(yōu)惠的保障，“走出去”企業(yè)一定要克服畏難情緒，不怕耗時(shí)費(fèi)力，要根據(jù)東道國(guó)的立法、執(zhí)法、司法的不同機(jī)構(gòu)和不同程序，堅(jiān)持走完稅收優(yōu)惠所需的全部法定程序。一定要倒逼和要求業(yè)主積極配合，力爭(zhēng)限期獲得具有東道國(guó)權(quán)威性、法定性的稅收優(yōu)惠形式；如總統(tǒng)令、總理令、財(cái)政部（稅務(wù)總署）的免稅函或免稅批復(fù)、議會(huì)決議或議案、最高法院判例或判案。另外在稅收優(yōu)惠條款爭(zhēng)取和表述上，還要注意以下事項(xiàng)：要參照雙邊稅收協(xié)定，將優(yōu)惠的稅種、稅率、免稅期限等涉稅要素明確、具體的表述；要預(yù)設(shè)相關(guān)保留條款，以防將來(lái)東道國(guó)稅制改革或變動(dòng)，增加未曾列明的稅負(fù)；要力爭(zhēng)整體項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠申請(qǐng)，以保障將來(lái)股權(quán)或資產(chǎn)受讓方、分包商及參與方都能享受同等的、設(shè)定的稅收優(yōu)惠待遇。在與業(yè)主的合同中，還要有專(zhuān)門(mén)的調(diào)價(jià)與補(bǔ)償條款，若將來(lái)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可約定的稅收優(yōu)惠時(shí)，可以先行從業(yè)主得到對(duì)應(yīng)被征稅款的調(diào)價(jià)或補(bǔ)償。此外，“走出去”企業(yè)在力爭(zhēng)東道國(guó)的稅務(wù)優(yōu)惠時(shí)，要考慮相關(guān)稅收優(yōu)惠導(dǎo)向及現(xiàn)實(shí)的稅收征管制度，否則即便是在合同上簽署了相關(guān)的稅收優(yōu)惠，在實(shí)際執(zhí)行中還是不能如愿實(shí)現(xiàn)。一如；“走出去”企業(yè)與業(yè)主或聯(lián)邦（中央）財(cái)政部門(mén)簽訂了個(gè)人所得稅的免稅條款，但是往往難于最終兌現(xiàn)。一般來(lái)說(shuō)，個(gè)人所得稅是地方稅，是由東道國(guó)的省、州或邦、甚至下至各個(gè)郡（縣）制定個(gè)人所得稅法規(guī)和具體征管（管轄）的。東道國(guó)中央（聯(lián)邦）級(jí)別不能立法和具體征管，其也很難協(xié)調(diào)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)的具體征管，另外因?yàn)閭€(gè)人所得稅是地方政府的一項(xiàng)主要稅收來(lái)源，地方政府一般鼓勵(lì)當(dāng)?shù)毓凸ぃM量在當(dāng)?shù)爻浞志蜆I(yè)，更不會(huì)給與外商自帶用工的個(gè)稅優(yōu)惠減免。個(gè)稅減免不易實(shí)現(xiàn)，這是與東道國(guó)個(gè)稅優(yōu)惠政策導(dǎo)向相背導(dǎo)致的結(jié)果。又如；中國(guó)的總承包商與業(yè)主在合同中約定，在項(xiàng)目所在國(guó)的增值稅免稅。但是因?yàn)樵鲋刀愂菍?duì)銷(xiāo)售貨物或提供服務(wù)的增值額（銷(xiāo)項(xiàng)增值稅減進(jìn)項(xiàng)增值稅）征稅，在很多發(fā)展中國(guó)家是在支付環(huán)節(jié)（如銀行支付時(shí)）實(shí)行預(yù)扣稅制度，銷(xiāo)項(xiàng)增值稅免稅因只涉及到業(yè)主，一般有可能做到，但是進(jìn)項(xiàng)增值稅免稅卻很難實(shí)現(xiàn)，因?yàn)樯婕暗奖姸嗟脑牧瞎?yīng)商及服務(wù)提供商，其都必須一一在支付環(huán)節(jié)代扣增值稅，在實(shí)操中，根本就無(wú)法實(shí)現(xiàn)在各個(gè)源泉扣繳環(huán)節(jié)的全部免稅，于是“走出去”企業(yè)將留存大量的未能抵扣的進(jìn)項(xiàng)增值稅，隨后申請(qǐng)退稅則非常困難，增值稅免稅條款無(wú)法實(shí)現(xiàn)，這是與東道國(guó)實(shí)操中的預(yù)扣制度相沖突的必然結(jié)果?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還要防范東道國(guó)的政治風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于當(dāng)權(quán)政府及執(zhí)政黨給予重大項(xiàng)目的減免稅承諾，要堅(jiān)持上升到東道國(guó)的最高立法程序的通過(guò)和批準(zhǔn)（如獲得議會(huì)決議），避免因東道國(guó)政府換屆，或政黨之爭(zhēng)，最終損害或取消原先的稅收優(yōu)惠。

七、總部墊資有問(wèn)題

“走出去”建筑企業(yè)大都存在中國(guó)集團(tuán)總部為其境外項(xiàng)目（如向境外注冊(cè)公司)墊資的問(wèn)題。究其原因主要有：東道國(guó)業(yè)主階段性結(jié)算或拖延付款，無(wú)法匹配境外項(xiàng)目正常進(jìn)展的現(xiàn)金流需求；境外公司往往是按當(dāng)?shù)刈畹唾Y本金要求注冊(cè)公司并注資，與隨后項(xiàng)目標(biāo)的額嚴(yán)重不匹配。因此，中國(guó)集團(tuán)總部需時(shí)常向境外項(xiàng)目墊資，即做公司間的貸款安排。由此造成了資本弱化，即由于當(dāng)?shù)刈?cè)公司的注冊(cè)資本金很小，而應(yīng)付中國(guó)總部的借款越積越大，資債比例超過(guò)東道國(guó)的稅法規(guī)定比例（一般在1：1.5至1:3.5之間），東道國(guó)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)就不允許超出資債比例的借款利息在企業(yè)所得稅前列支，進(jìn)而調(diào)增應(yīng)納稅所得額，多繳企業(yè)所得稅；情況更差的是，集團(tuán)總部往往為了應(yīng)急，如替境外注冊(cè)公司在中國(guó)購(gòu)買(mǎi)相關(guān)材料，支付部分境外員工的工資等，其相關(guān)貸款安排并沒(méi)有按照東道國(guó)的相關(guān)規(guī)定，及時(shí)在東道國(guó)國(guó)家央行或相關(guān)外匯管理部門(mén)做外債登記，并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)備案。由此，這部分總部的貸款本金無(wú)法由當(dāng)?shù)刈?cè)公司正常匯回，其相關(guān)利息也不能正常在企業(yè)所得稅前列支，虛增了利潤(rùn)，多交企業(yè)所得稅；在發(fā)展中國(guó)家對(duì)外商在投資限額內(nèi)（或資本金額度下）都有一定的稅收優(yōu)惠規(guī)定。如在投資限額內(nèi)（或資本金），當(dāng)?shù)刈?cè)公司進(jìn)口與辦公相關(guān)的自用車(chē)輛、辦公用具，甚至日常消耗物資等貨物，可以申請(qǐng)進(jìn)口關(guān)稅免稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅免稅。在東道國(guó)的當(dāng)?shù)毓疽蜃?cè)資本金太小，痛失在資本金下相關(guān)關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅免稅的相關(guān)優(yōu)惠待遇；總部貸款長(zhǎng)期掛賬，在東道國(guó)當(dāng)?shù)刈?cè)公司做長(zhǎng)期應(yīng)付賬款，東道國(guó)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)將做調(diào)整納稅，如超過(guò)兩至三年不做支付，將被視作“其他業(yè)務(wù)收入”，進(jìn)而調(diào)增應(yīng)納稅所得稅，多交企業(yè)所得稅；因資本金太小，東道國(guó)注冊(cè)企業(yè)最終在項(xiàng)目清算時(shí)，稅收籌劃被動(dòng)，當(dāng)?shù)毓具€要多繳資本利得稅（企業(yè)所得稅）。
筆者在此特別提醒：依照中國(guó)與相關(guān)國(guó)家的雙邊稅收協(xié)定，支付利息的預(yù)提所得稅優(yōu)惠稅率一般是5%至15%之間。而對(duì)比之下，在東道國(guó)的企業(yè)所得稅一般都在20%至30%之間且多一道股息匯出的預(yù)提所得稅，也就是說(shuō)，還本付息比稅后利潤(rùn)匯回中國(guó)更加直接、靈活、快捷且稅負(fù)更輕。由于在東道國(guó)缺乏正常還本付息的正常途徑，對(duì)于“走出去”企業(yè)從東道國(guó)盡快收回投資和匯回資金，無(wú)疑是一個(gè)巨大損失。筆者在此提出如下應(yīng)對(duì)措施：要與東道國(guó)的境外中標(biāo)項(xiàng)目的現(xiàn)金流需求或標(biāo)的額相匹配，適度增加資本金，避免資本弱化稅務(wù)問(wèn)題，保障利息在企業(yè)所得稅前最大限度合法列支，并充分享受資本項(xiàng)下的進(jìn)口貨物相關(guān)免稅待遇；要做好境外項(xiàng)目滾動(dòng)預(yù)算及相關(guān)現(xiàn)金流預(yù)測(cè)，及時(shí)在東道國(guó)履行必須的外債登記，保障借款利息在企業(yè)所得稅稅前足額列支并實(shí)現(xiàn)本息順利匯回中國(guó)；若總部貸款長(zhǎng)期掛賬，已成歷史問(wèn)題，應(yīng)盡早求助東道國(guó)當(dāng)?shù)氐姆深檰?wèn)的專(zhuān)業(yè)幫助，提前做好“債轉(zhuǎn)股”的法律安排，盡量減少項(xiàng)目的清算所得，減少資本利得稅。

八、境外個(gè)稅查補(bǔ)多

目前，“走出去”企業(yè)外派中方員在境外個(gè)稅現(xiàn)狀是：為了合法在東道國(guó)長(zhǎng)期工作和居住，需要申請(qǐng)工作簽和辦理居住證，進(jìn)而規(guī)避東道國(guó)當(dāng)?shù)匾泼窬帧诠げ?、工?huì)等部門(mén)的合法、合規(guī)檢查。“走出去”企業(yè)外派員工在東道國(guó)當(dāng)?shù)刈?cè)公司都必須簽訂形式用工合同。在大多數(shù)發(fā)展中國(guó)家，由于當(dāng)?shù)赝ㄘ浥蛎?，外匯管制，境外項(xiàng)目的臨時(shí)逗留。中方外派員工不愿全額在東道國(guó)發(fā)放工資。一般是是參考東道國(guó)的最低平均工資，發(fā)放少部分工薪并繳納當(dāng)?shù)匾蟮纳绫！Ｓ诖送瑫r(shí)，還在中國(guó)境內(nèi)發(fā)放大部分工薪并繳納中國(guó)的社保費(fèi)用（五險(xiǎn)一金）。依據(jù)東道國(guó)相關(guān)稅法，發(fā)放的小部分名義工資，需要當(dāng)?shù)刈?cè)公司代扣代繳個(gè)人所得稅，且一般由當(dāng)?shù)刈?cè)公司承擔(dān)個(gè)稅。因?yàn)樵跂|道國(guó)交納了個(gè)稅，這部分發(fā)放名義工資可在企業(yè)所得稅前列支。由于大部分發(fā)展中國(guó)家的當(dāng)?shù)毓ぷ?、生活條件比較艱苦，當(dāng)?shù)刈?cè)公司一般還給外派中方員工提供各種附加福利，如公司免費(fèi)提供集體住宿、伙食、交通、通訊、往返機(jī)票及日常生活用品等。由此，東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)往往比照或參考當(dāng)?shù)貧W美同行公司員工工薪水準(zhǔn)或中國(guó)同類(lèi)工薪水準(zhǔn)，認(rèn)為中方外派人員名義工資過(guò)低，進(jìn)行調(diào)增，進(jìn)而補(bǔ)征個(gè)人所得稅。對(duì)于上述各項(xiàng)公司附加福利，認(rèn)為應(yīng)該依法進(jìn)行當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)化和貨幣化，進(jìn)而計(jì)征個(gè)人所得稅，甚至課征滯納金和罰款。近些年來(lái)，很多國(guó)家也依照雙邊稅收協(xié)定，從中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取交換的信息，獲得中方外派員工在中國(guó)發(fā)放工薪和繳納個(gè)稅情況，或在CRS銀行信息交換中的獲取外派員工在中國(guó)的工薪信息，隨后進(jìn)行納稅調(diào)整和補(bǔ)稅。由于在東道國(guó)只發(fā)放少部分名義工資，大部分在中國(guó)發(fā)放，因此實(shí)際上在東道國(guó)外派中方員工工薪成本、費(fèi)用不實(shí)，沒(méi)有足額在企業(yè)所得稅前列支，虛增了利潤(rùn)，多交納了東道國(guó)的企業(yè)所得稅。
由于中方外派員工近些年來(lái)，個(gè)稅在境外被查補(bǔ)、處罰情況越來(lái)越多，風(fēng)險(xiǎn)增大?；诖耍P者提出以下應(yīng)對(duì)措施：在發(fā)展中國(guó)家要盡可能將名義工資實(shí)體化，即中方外派員工最大可能在當(dāng)?shù)囟喟l(fā)放工薪；要將一部分企業(yè)的附加福利進(jìn)行貨幣化發(fā)放，即將海外補(bǔ)貼，津貼及當(dāng)?shù)乇匾钪С觯ㄈ缣接H往返機(jī)票，當(dāng)?shù)亟煌?，通訊及日常生活用品等），要以現(xiàn)金支付給外派員工個(gè)人。同時(shí)要研習(xí)和遵守當(dāng)?shù)囟惙ǖ木唧w要求和規(guī)定，要遵循“非現(xiàn)金，非直接受益，集利體福”的原則，力爭(zhēng)享受相關(guān)附加福利的免稅待遇。要參考東道國(guó)當(dāng)?shù)毓ば街笇?dǎo)線，每年適度調(diào)高中方員工名義工薪。為了鼓勵(lì)和順利執(zhí)行名義工資實(shí)體化，當(dāng)?shù)刈?cè)公司要承擔(dān)外派中方員工的匯兌損失、匯費(fèi)以及假設(shè)稅，統(tǒng)一設(shè)立并管理外派員工的境外離岸賬戶。力爭(zhēng)降低東道國(guó)當(dāng)?shù)貍€(gè)稅稽查補(bǔ)稅的風(fēng)險(xiǎn)，增大工薪稅前列支費(fèi)用，減少企業(yè)所得稅。從根本和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)看，“走出去”企業(yè)還是要盡快國(guó)際化，用工當(dāng)?shù)鼗?，也可積極推進(jìn)與國(guó)際勞務(wù)派遣公司合作，解決東道國(guó)當(dāng)?shù)赜霉すぷ骱灐⒕恿糇C、當(dāng)?shù)貍€(gè)稅和社保繳納的困難和挑戰(zhàn)。

九、完工項(xiàng)目清稅難

一般情況下，“走出去”企業(yè)在境外工程項(xiàng)目進(jìn)入尾工或完工階段，參建單位已經(jīng)將設(shè)備撤出，資產(chǎn)處置以及人員退場(chǎng)?，F(xiàn)場(chǎng)只有留守的個(gè)別后勤和當(dāng)?shù)厝藛T。很少有專(zhuān)業(yè)財(cái)稅、法律人員在現(xiàn)場(chǎng)指導(dǎo)和幫助應(yīng)對(duì)清稅工作。與先前相關(guān)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)人員以及“隱性”分包商、合作方溝通和合作更加耗時(shí)費(fèi)力，取證補(bǔ)缺也是異常困難，可用的稅收籌劃手段也往往太遲或無(wú)法實(shí)施。若不能及時(shí)獲取當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的項(xiàng)目清稅報(bào)告，當(dāng)?shù)貥I(yè)主就不能退還項(xiàng)目的最后的質(zhì)保金或釋放銀行保函。大部分項(xiàng)目的清稅，都會(huì)引發(fā)東道國(guó)的稅務(wù)稽查補(bǔ)稅、甚至罰款和滯納金。尤其是若在東道國(guó)投資和進(jìn)行多個(gè)項(xiàng)目，各項(xiàng)目平行開(kāi)展時(shí)，因各個(gè)項(xiàng)目結(jié)束和清稅時(shí)間不同，清算的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)更加突出和越顯挑戰(zhàn)。因不同的項(xiàng)目對(duì)應(yīng)著不同的隱性分包商和合作方，分包商或合作方有各自獨(dú)立經(jīng)濟(jì)利益，但是最終還是要由總承包商在當(dāng)?shù)氐淖?cè)的公司，以其納稅號(hào)進(jìn)行清稅。各個(gè)隱性分包商或合作方階段性完工后，并不需要及時(shí)進(jìn)行稅務(wù)清算，該項(xiàng)目存在稅務(wù)問(wèn)題將會(huì)“擊鼓傳花”，最終傳遞到總承包商在東道國(guó)的當(dāng)?shù)刈?cè)公司及拖延到最后結(jié)束的項(xiàng)目上，累積的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)最終凸顯，難以應(yīng)對(duì)。
筆者在此提出以下應(yīng)對(duì)措施是：總承包商要提前進(jìn)行稅收籌劃，落實(shí)相關(guān)分包商和合作方責(zé)任人和合作應(yīng)對(duì)清稅事項(xiàng)；要預(yù)先要求分包商和合作方提供清稅保障，如提供銀行保函或保證金；總部需要派專(zhuān)家小組到現(xiàn)場(chǎng)指導(dǎo)和處理遺留問(wèn)題；要及時(shí)跟進(jìn)關(guān)閉相關(guān)項(xiàng)目事項(xiàng)，如注銷(xiāo)項(xiàng)目公司稅號(hào)，財(cái)稅資料的歸檔留存等。

十、合作權(quán)責(zé)理不清

由于境外項(xiàng)目投標(biāo)、融資、保險(xiǎn)、資質(zhì)以及國(guó)別市場(chǎng)等原因，東道國(guó)業(yè)主一般是向中國(guó)集團(tuán)總部發(fā)標(biāo)并簽訂總承包合同?？偝邪淘陧?xiàng)目所在國(guó)注冊(cè)公司并申請(qǐng)單獨(dú)的納稅人稅號(hào)，而總承包商的分包商或合作方，并不在當(dāng)?shù)刈?cè)公司和申請(qǐng)稅號(hào)，而是以“隱性”方式以當(dāng)?shù)乜偝邪痰姆缮矸菁凹{稅號(hào)來(lái)實(shí)際經(jīng)營(yíng)和繳稅。由此，“隱性”分包商和合作方往往被其本位主義和眼前利益所困，造成潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，損壞整體利益。就其主要原因有：分包合同和合作協(xié)議相關(guān)財(cái)稅權(quán)責(zé)約定不清；分包商在當(dāng)?shù)厝狈?zhuān)業(yè)的財(cái)稅人員，總承包商缺乏有力監(jiān)管，指導(dǎo)不夠?？偝邪痰亩悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)和相應(yīng)的稅負(fù)沒(méi)能有效的傳遞和分解到分包商和合作方，其結(jié)果是最終總承包商實(shí)際上承擔(dān)了額外的稅務(wù)遵從和全部的稅收稽查的壓力?！半[性”分包商和合作方可能造成的具體稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)體現(xiàn)有：由于總承包商與分包商的分包款大多是“不含稅價(jià)”且相關(guān)分包協(xié)議對(duì)相關(guān)稅負(fù)細(xì)分不夠，稅負(fù)承擔(dān)約定不清，分包商在境外項(xiàng)目缺乏專(zhuān)業(yè)財(cái)稅人員把關(guān)，以票充數(shù)，獲取當(dāng)?shù)氐钠睋?jù)不合法、不合格，甚至以假票據(jù)沖抵分包款；分包商往往是階段性參與境外項(xiàng)目,不一定是全程參與和總體負(fù)責(zé)，其在東道國(guó)報(bào)關(guān)和清關(guān)時(shí)，不如實(shí)報(bào)關(guān)，甚至灰色清關(guān)；分包商對(duì)銀行賬戶使用不合法、不規(guī)范，如項(xiàng)目負(fù)責(zé)人私人帶入大額現(xiàn)金入境，公款私存，私款公用。只為方便境外項(xiàng)目使用，逃避當(dāng)?shù)劂y行在支付環(huán)節(jié)的代扣稅；分包商對(duì)統(tǒng)一票據(jù)匯總，統(tǒng)一制表，建立外賬缺乏配合和協(xié)調(diào)，財(cái)稅資料分散?？偝邪倘狈?duì)分包商和合作方集中、統(tǒng)一、有效的規(guī)范管理，分包商不能積極有效合作應(yīng)對(duì)稅務(wù)檢查或稽查；分包商時(shí)常忘記自己的“隱性”而顯現(xiàn)身份，如展現(xiàn)企業(yè)的獨(dú)立標(biāo)識(shí)、統(tǒng)一工裝、公司名牌、對(duì)外獨(dú)立宣傳等，這將容易被當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)判斷為常設(shè)機(jī)構(gòu)并被單獨(dú)核定征稅。
筆者在此提出以下應(yīng)對(duì)措施：總承包商要在合同報(bào)價(jià)中應(yīng)明確分包商的稅負(fù)的估算和分?jǐn)?；總承包商要讓分包商提供或有稅?fù)的擔(dān)保責(zé)任（如提供銀行保函）；總承包商要對(duì)分包商的原始票據(jù)進(jìn)行審核管理 （如見(jiàn)票付款）；總承包商要給與分包商和合作方必要的指導(dǎo)和培訓(xùn)；總承包商要領(lǐng)導(dǎo)和組織統(tǒng)一的核算和記賬；總承包商要對(duì)分包商的銀行資金專(zhuān)戶管理，加強(qiáng)監(jiān)督（如在銀行留存與分包商的雙方權(quán)簽人）；要規(guī)范財(cái)稅資料歸檔管理，要求分包商與合作方合力應(yīng)對(duì)當(dāng)?shù)囟悇?wù)稽查；要具體規(guī)定與分包商或合作方境外所得稅抵扣“分割單”的開(kāi)具依據(jù)（如分包協(xié)議中的收入比例，項(xiàng)目工作量比例或簡(jiǎn)易利潤(rùn)表）；要在境外項(xiàng)目稅收籌劃方案中，具體落實(shí)分包商與合作方相關(guān)配合責(zé)任以及隨后節(jié)稅收益分享方式和比例。

十一、稅務(wù)檢查應(yīng)對(duì)弱

“走出去”企業(yè)在東道國(guó)面對(duì)當(dāng)?shù)囟悇?wù)檢查，特別是面對(duì)突發(fā)稅務(wù)稽查時(shí)，往往不能有效應(yīng)對(duì)，其中各種表現(xiàn)有：應(yīng)對(duì)當(dāng)?shù)囟悇?wù)檢查或稽查的經(jīng)驗(yàn)不足，往往以當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)人員出面，希望借助公關(guān)手段，息事寧人；當(dāng)?shù)毓矩?cái)稅資料不完善，票據(jù)不規(guī)范，稅務(wù)檔案不健全，自身舉證困難，辯解無(wú)力。由此導(dǎo)致應(yīng)對(duì)方式不專(zhuān)業(yè)，不直接和不長(zhǎng)遠(yuǎn)。還有東道國(guó)當(dāng)?shù)毓九c其中國(guó)總部溝通不暢，自行其是；總部也缺乏專(zhuān)家團(tuán)隊(duì)到現(xiàn)場(chǎng)及時(shí)指導(dǎo)和跟進(jìn)監(jiān)督；當(dāng)?shù)毓疽矝](méi)有適當(dāng)、稱(chēng)職的專(zhuān)業(yè)中介給與鼎力幫助；由此，即便是當(dāng)?shù)毓局Ц读斯P(guān)費(fèi)用，往往稅務(wù)檢查或稽查案件還是不能及時(shí)了解或徹底關(guān)閉，進(jìn)而導(dǎo)致被大額的補(bǔ)稅、罰款和滯納金，甚至有的還造成了在當(dāng)?shù)厣鐣?huì)的不良影響。
筆者在此提出以下應(yīng)對(duì)措施：當(dāng)?shù)毓緫?yīng)高度重視東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的非正常的稅務(wù)檢查或稽查，應(yīng)在第一時(shí)間向當(dāng)?shù)刎?fù)責(zé)人及總部匯報(bào)稅務(wù)檢查或稽查的通知、時(shí)間、范圍和被要求提供的資料；就當(dāng)?shù)囟惥痔峤坏馁Y料（尤其是某些敏感的資料），需要事先歸集和規(guī)整，當(dāng)?shù)仨?xiàng)目公司須及時(shí)提交總部專(zhuān)家預(yù)審把關(guān)，同時(shí)要明確對(duì)外的固定財(cái)稅專(zhuān)業(yè)接口人；總部應(yīng)及時(shí)派往專(zhuān)業(yè)人員（如財(cái)稅及法務(wù)專(zhuān)家）親臨現(xiàn)場(chǎng)并協(xié)調(diào)相關(guān)資源，給與當(dāng)?shù)毓炯皶r(shí)指導(dǎo)和最大支持，必要時(shí)還要聘請(qǐng)當(dāng)?shù)貦?quán)威專(zhuān)業(yè)中介機(jī)構(gòu)給與輔助。向東道國(guó)當(dāng)?shù)囟悇?wù)局提供的所有相關(guān)資料都要力爭(zhēng)獲得當(dāng)?shù)囟悇?wù)檢查官員的書(shū)面簽收確認(rèn)，同時(shí)在當(dāng)?shù)毓疽舸鎻?fù)印件并向總部匯報(bào)備案；在稅務(wù)檢查或稅務(wù)稽查結(jié)束后，當(dāng)?shù)毓疽皶r(shí)獲取當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的檢查或稽查書(shū)面報(bào)告；當(dāng)?shù)毓疽獙⒓皶r(shí)將稅務(wù)檢查或稽查的結(jié)果書(shū)面報(bào)告給總部稅務(wù)管理部門(mén)。報(bào)告內(nèi)容應(yīng)包括稅務(wù)清稅、檢查結(jié)果，對(duì)繳稅，罰款及滯納金情況進(jìn)行緣由解釋和分析、并提出后續(xù)跟進(jìn)和整改措施等。
為了更好的隨時(shí)應(yīng)對(duì)東道國(guó)的稅務(wù)檢查或稽查，當(dāng)?shù)毓具€要制定《稅務(wù)檔案管理辦法》，平時(shí)就做好稅務(wù)檔案的管理工作。稅務(wù)檔案包括并不限于：當(dāng)?shù)氐亩悇?wù)登記證、繳稅卡、當(dāng)?shù)刎?cái)稅部門(mén)的免稅函、當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告、稅務(wù)申報(bào)表、完稅證明、代扣稅憑證、當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的年度匯算清繳報(bào)告、稅務(wù)檢查或稽查的相關(guān)書(shū)面記錄和報(bào)告等。東道國(guó)當(dāng)?shù)毓緫?yīng)將上述稅務(wù)檔案資料歸檔成冊(cè)，以備日后隨時(shí)調(diào)閱和備查。該管理辦法的主要內(nèi)容應(yīng)包括：東道國(guó)當(dāng)?shù)毓疽L(zhǎng)期（如10年）保留所有上述稅務(wù)檔案資料的原件，以備日后審計(jì)機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查調(diào)用；項(xiàng)目在建期間，全部稅務(wù)檔案要在總部留存掃描件（或復(fù)印件）；稅務(wù)檔案應(yīng)編制目錄，專(zhuān)門(mén)存放，妥善保管；調(diào)閱原件要有審批程序和歸還記錄。相關(guān)人員調(diào)動(dòng)、輪崗要完成財(cái)稅專(zhuān)業(yè)人員的監(jiān)交手續(xù)；項(xiàng)目竣工清稅取得完稅證明后，稅務(wù)檔案（原件）要移交集團(tuán)總部公司稅務(wù)管理部門(mén)永久歸檔。目前，很多中國(guó)大企業(yè)的檔案管理的信息化都已升級(jí)或提升為現(xiàn)代化的管理，電子檔案數(shù)據(jù)庫(kù)技術(shù)也非常成熟，“走出去”企業(yè)可以在集團(tuán)內(nèi)部信息化的保障下，保留和管理相關(guān)稅務(wù)檔案的電子文檔。
當(dāng)?shù)毓具€要制定《東道國(guó)當(dāng)?shù)刂薪榈倪x聘及管理辦法》，該辦法應(yīng)要求履行稅務(wù)公關(guān)的中介或公關(guān)代理人與現(xiàn)有財(cái)稅服務(wù)中介相分離，以保障專(zhuān)業(yè)財(cái)稅服務(wù)中介的獨(dú)立性和兼顧公關(guān)中介的靈活性，特別要注意反腐敗和保守商業(yè)機(jī)密的條款約定。對(duì)于聘選當(dāng)?shù)刎?cái)稅、法律中介要關(guān)注其規(guī)模、資質(zhì)，服務(wù)的專(zhuān)業(yè)性、合作態(tài)度以及客戶口碑；還要看其是否服務(wù)過(guò)同類(lèi)行業(yè)和相關(guān)中資企業(yè)，切忌以低價(jià)或人際關(guān)系選聘相關(guān)中介；對(duì)聘用的當(dāng)?shù)刎?cái)稅中介和法律中介總部要提供指導(dǎo)意見(jiàn)，并與當(dāng)?shù)毓疽黄疬M(jìn)行定期的考評(píng)和復(fù)核，對(duì)于不合格的中介機(jī)構(gòu)，應(yīng)盡早妥善撤換。以保障在應(yīng)對(duì)當(dāng)?shù)囟悇?wù)檢查或稽查時(shí)，現(xiàn)有公關(guān)、財(cái)稅及法律中介可以隨時(shí)給予有力支持和輔助，避免孤軍無(wú)援的困境。

十二、稅收爭(zhēng)議難解決

“一帶一路”沿線國(guó)家大都司法相對(duì)獨(dú)立，對(duì)于稅收糾紛或爭(zhēng)議案件，一般采用的是法院訴訟判決，其耗時(shí)長(zhǎng)，花費(fèi)大，參照的案例法龐雜，“走出去”的當(dāng)?shù)毓颈匦枰刚?qǐng)專(zhuān)業(yè)稅務(wù)律師的出庭，也需要財(cái)稅人員配合提供相關(guān)詳細(xì)的財(cái)務(wù)資料舉證和說(shuō)明。這點(diǎn)與我國(guó)不同，一般沒(méi)有稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政復(fù)議作為前置程序，很少有與當(dāng)?shù)貓?zhí)法的稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行協(xié)商和解的案例。而中國(guó)“走出去”企業(yè)在東道國(guó)遇到比較大的稅收爭(zhēng)議案件時(shí)，大都有畏難情緒，希望息事寧人，用公關(guān)手段來(lái)解決。而東道國(guó)具體基層稅收征管或稽查人員，往往徇私枉法，并不能根本結(jié)案。有的還因行賄受賄，因引發(fā)腐敗案件和不利的社會(huì)輿論影響。筆者在此建議：“走出去”企業(yè)若遭遇稅務(wù)爭(zhēng)議案件金額重大，直接影響到項(xiàng)目的盈虧，甚至影響到將來(lái)的政策業(yè)務(wù)正常開(kāi)展，則應(yīng)采取以下措施來(lái)積極應(yīng)對(duì)：即應(yīng)以公關(guān)為輔，專(zhuān)業(yè)支持，積極訴訟為主，甚至求助國(guó)家稅務(wù)總局的救濟(jì)；“走出去”企業(yè)可聘請(qǐng)東道國(guó)當(dāng)?shù)乇容^權(quán)威的律師事務(wù)所及有成功辦案的稅務(wù)律師，代表企業(yè)在法院出庭辯護(hù)，企業(yè)的當(dāng)?shù)氐呢?cái)稅人員，商務(wù)人員也要積極配合，提供相應(yīng)財(cái)稅資料和數(shù)據(jù)，說(shuō)明相關(guān)事實(shí)真相，保全和收集相關(guān)證據(jù)。若遭遇《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第56號(hào)）規(guī)定的如下情形時(shí)：
(一)對(duì)居民身份的認(rèn)定存有異議，特別是相關(guān)稅收協(xié)定規(guī)定雙重居民身份情況下需要通過(guò)相互協(xié)商程序進(jìn)行最終確認(rèn)的；
(二)對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的判定，或者常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)歸屬和費(fèi)用扣除存有異議的；
(三)對(duì)各項(xiàng)所得或財(cái)產(chǎn)的征免稅或適用稅率存有異議的；
(四)違反稅收協(xié)定非歧視待遇(無(wú)差別待遇)條款的規(guī)定，可能或已經(jīng)形成稅收歧視的；
(五)對(duì)稅收協(xié)定其他條款的理解和適用出現(xiàn)爭(zhēng)議而不能自行解決的；
(六)其他可能或已經(jīng)形成不同稅收管轄權(quán)之間重復(fù)征稅的?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)可以求助國(guó)家稅總的救濟(jì)幫助，即申請(qǐng)啟動(dòng)雙邊稅收協(xié)定下的雙邊磋商機(jī)制來(lái)解決。
截止到2020年9月，國(guó)家稅總已經(jīng)幫助“走出去”企業(yè)與相關(guān)國(guó)家開(kāi)展雙邊稅收磋商497例（次），為“走出去”消除雙重征稅145億元。另外，目前國(guó)家稅總已經(jīng)向美國(guó)、加拿大、英國(guó)，法國(guó)，德國(guó)、俄羅斯、印度、南非、埃塞俄比亞等30多個(gè)國(guó)家派駐了稅務(wù)官員，外派稅務(wù)官可直接對(duì)口的東道國(guó)的財(cái)務(wù)部和稅務(wù)總署，這也是為“走出去”企業(yè)在東道國(guó)幫助解決稅收爭(zhēng)議的增加了一個(gè)更加直接和便捷的途徑和渠道。為了提高磋商效率，推進(jìn)解決爭(zhēng)議進(jìn)程，“走出去”企業(yè)需要主動(dòng)提前提供東道國(guó)的詳盡稅法依據(jù)，準(zhǔn)備好完整的事實(shí)認(rèn)定、案件舉證資料，特別是要附有東道國(guó)當(dāng)?shù)貦?quán)威律師事務(wù)所及財(cái)稅事務(wù)所的專(zhuān)業(yè)分析報(bào)告?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)只有提前做好全面、細(xì)致的準(zhǔn)備工作，才能有助于國(guó)家稅務(wù)總局有效、盡快地進(jìn)行雙邊磋商，最終解決稅收爭(zhēng)議案件。另外，“走出去”企業(yè)還應(yīng)注意相關(guān)申請(qǐng)磋商的程序與實(shí)效，如應(yīng)從中國(guó)所轄的省、直轄市、自治區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)，提請(qǐng)磋商申請(qǐng)，然后才能上升的國(guó)家稅務(wù)總局的層級(jí)，申請(qǐng)實(shí)效為2年內(nèi)，千萬(wàn)不要錯(cuò)過(guò)申請(qǐng)的時(shí)限。

結(jié)語(yǔ)

“走出去”企業(yè)要做好在境外長(zhǎng)期、持續(xù)合法、合規(guī)的經(jīng)營(yíng)，特別是要管控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，降低納稅經(jīng)營(yíng)成本，就必須要建立和完善一系列相應(yīng)科學(xué)、系統(tǒng)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理制度、流程和操作辦法。筆者上述提示十二項(xiàng)基本稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和建議的相關(guān)應(yīng)對(duì)措施，其中的具體管理規(guī)定、流程和操作辦法也僅僅是拋磚引玉?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)仍需要根據(jù)東道國(guó)當(dāng)?shù)丶爸袊?guó)相關(guān)稅務(wù)法規(guī)，境外業(yè)務(wù)的實(shí)際情況及中國(guó)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部規(guī)定，不斷補(bǔ)充和更新相關(guān)的境外稅務(wù)管理制度、規(guī)定、流程和辦法。其稅務(wù)管理越完備、越務(wù)實(shí)，“走出去”企業(yè)對(duì)境外稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的管控就越可行、越有效。